Dichiarazione integrativa a favore: i termini

Presentazione della dichiarazione integrativa a favore, anche oltre i termini per la presentazione della dichiarazione relativa all’anno di imposta successivo. Tutte le informazioni utili.

Fino ad oggi il contribuente, per recuperare le maggiori imposte versate per un errore, che ad esempio, aveva determinato un pagamento non dovuto di IRES, IRPEF o IRAP, se non si attivava entro il termine della dichiarazione relativa al periodo d’imposta successivo, rischiava di dover ricorrere all’istanza di rimborso.

L’articolo 5 del D.L. 22 ottobre 2016, n. 193, ha sancito normativamente la possibilità per il contribuente di presentare la dichiarazione integrativa “a favore” anche oltre il termine prescritto per la presentazione della dichiarazione relativa al periodo d’imposta successivo.

In pratica, a partire dal 2017, la dichiarazione integrativa a favore del contribuente potrà essere presentata anche successivamente rispetto al termine di presentazione della dichiarazione dei redditi dell’anno successivo, e fino al termine delle annualità previste per l’accertamento.

Vediamo in questo contributo nel dettaglio quando si può utilizzare la dichiarazione integrativa a favore e quali sono i termini per poter presentarla.

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Dichiarazione integrativa a favore: cos’é

La dichiarazione integrativa è una nuova dichiarazione che viene presentata dal contribuente per correggere eventuali errori e/o le omissioni commessi nella precedente dichiarazione. Tramite la dichiarazione dei redditi integrativa, tutti i contribuenti, hanno la possibilità di presentare un modello 730 integrativo o un modello Unico, per correggere errori e/o omissioni commessi nel 730 o Unico precedentemente presentato. Gli errori commessi dal contribuente, possono essere di due tipi:

• A sfavore del contribuente: quando l’errore o omissione fa sorgere una maggiore imposta o un minor credito a carico del contribuente;
• A favore del contribuente: quando l’errore o omissione fa sorgere una minore imposta o un maggior credito a favore del contribuente;

Da ciò, scaturiscono 2 tipologie di dichiarazione integrativa:

• Dichiarazione integrativa a favore del contribuente: prima delle regole introdotte dal DL 193/2016, doveva essere presentata entro il 30 settembre dell’anno successivo. Mentre con le nuove regole, la scadenza è diventata entro il 5° anno successivo a quello in cui è stata presentata la dichiarazione;
• Dichiarazione integrativa a sfavore del contribuente: deve essere presentata entro il 31 dicembre del quinto anno successivo a quello in cui è stata presentata la dichiarazione.

Dichiarazione integrativa a favore: le novità

L’articolo 5 del D.L. 22 ottobre 2016, n. 193 convertito con modificazioni dalla Legge n. 225/2016 ha modificato l’articolo 2, commi 8 e 8 bis, del DPR n. 322/98 e ha previsto, in relazione alle dichiarazione dei redditi, dell’IRAP e dei sostituti d’imposta, che è possibile presentare la dichiarazione integrativa “a favore” entro il termine di decadenza dell’azione accertatrice di cui all’articolo 43 del DPR n. 600/1973.

Dalla norma si evince pertanto, che è possibile correggere errori/omissioni sia “a favore” che “a sfavore” del contribuente, ossia errori/omissioni che abbiano comportato l’indicazione di un maggior/minore imponibile o, comunque, un maggior/minor debito d’imposta o un maggior/minor credito entro il termine previsto per l’accertamento delle imposte sui redditi, ex articolo 43 del DPR n. 600/1973.

L’intento del legislatore è stato quello di eliminare il disallineamento esistente tra il termine di presentazione della dichiarazione integrativa “a favore“ (termine previsto per la dichiarazione del periodo d’imposta successivo) e quello della dichiarazione integrativa “a sfavore“ (termine previsto per l’accertamento).

Avviso di accertamento: termini

Dal 1 gennaio 2016 è stata modificata la disciplina dei termini di decadenza degli accertamenti tributari, come disciplinata dall’art. 43 del D.P.R. n. 600 del 29 settembre 1973.

Secondo la nuova disciplina, gli avvisi di accertamento devono essere notificati, a pena di decadenza:

• Entro il 31.12 del 5° anno successivo a quello in cui è stata presentata la dichiarazione .
• Entro il 31.12 del 7° anno successivo a quello in cui la dichiarazione avrebbe dovuto essere presentata, in caso di dichiarazione omessa.

Fino alla scadenza del termine di accertamento ordinario, vi è la possibilità di integrare/modificare in aumento l’importo accertato, mediante la notificazione di nuovi avvisi di accertamento. Questo si ha ad esempio nell’ipotesi in cui l’Amministrazione Finanziaria sia a conoscenza di nuovi elementi. Quest’ultimi devono essere indicati nell’atto a pena di nullità.

Esempio termini dichiarazione integrativa a favore

Ipotizziamo di aver commesso un errore nella dichiarazione dei redditi anno 2016, ad esempio di non aver calcolato una detrazione spettante. Con le novità, di cui abbiamo visto sopra, abbiamo ancora la possibilità di ripresentare la dichiarazione dei redditi integrativa. Il termine di scadenza per presentare la dichiarazione integrativa relativa all’annualità 2016 è il 31 dicembre 2021. Questo in quanto, la dichiarazione dei redditi anno d’imposta 2016 doveva essere presentata entro il 30 settembre 2017. Il termine di presentazione della dichiarazione dei redditi integrativa è stato esteso ai termini dell’accertamento, ovvero entro il 31.12 del 5° anno successivo a quello in cui è stata presentata la dichiarazione.

Dichiarazione integrativa a favore: sono dovute le sanzioni?

La dichiarazione integrativa interamente a favore del contribuente non è soggetta ad alcuna sanzione. Questo, è stato chiarito dall’Agenzia delle Entrate con la Risoluzione n. 82 del 24 dicembre 2020. Il quesito proposto dal contribuente riguardava la presentazione di una dichiarazione integrativa al fine di poter:

• dedurre un costo;
• indicare un reddito originariamente omesso.

Il contribuente, per questa casistica, domandava se, qualora la dichiarazione chiudeva con un maggior credito, si potesse considerare come dichiarazione “a favore” del contribuente e pertanto non essere assoggettata ad alcuna sanzione.

L’Agenzia delle Entrate che, solo la dichiarazione integrativa interamente a favore del contribuente non è soggetta ad alcuna sanzione. Mentre, qualora la dichiarazione integrativa sia presentata per correggere errori od omissioni sia a favore che a sfavore del contribuente ed il risultato finale della stessa sia comunque un maggior credito, è dovuta la sanzione amministrativa da 250 euro a 2.000 euro. Resta comunque al contribuente la possibilità di beneficiare dell’istituto del ravvedimento operoso.

La stessa risoluzione chiarisce che non vi sono sanzioni nel caso in cui un contribuente abbia erroneamente tassato un canone di locazione in via ordinaria anziché assoggettare a cedolare secca.

Se il contribuente ha tenuto un comportamento coerente con la volontà di optare per il regime previsto dall’ex art. 3 del DL n. 23 del 14 marzo 2011 e l’integrazione è limitata alla erronea tassazione non è dovuta alcuna sanzione.

Retroattività dichiarazione a favore: contrasto giurisprudenziale

Secondo l’orientamento della Corte di Cassazione, sentenza n. 1291 del 18 gennaio 2019, le dichiarazioni integrative a favore, presentate prima del 24 ottobre 2016, devono essere gestite sulla base della normativa all’epoca vigente, ossia di quella in essere alla data di presentazione del modello integrativo. La dichiarazione integrativa a favore è valida, solo se presentata entro il termine di presentazione della dichiarazione dell’anno successivo. Pertanto, trascorso tale termine, è possibile recuperare l’eventuale imposta versata in eccesso, tramite un’istanza di rimborso, ai sensi dell’art. 38 del DPR n. 602 del 1973. Le dichiarazioni integrative a favore, presentate prima del 24 ottobre 2016, devono essere valutate in base alla normativa vigente alla data di presentazione della dichiarazione. Questo, sulla base del principio generale dell’irretroattività della legge, di cui all’art. 11 del Codice Civile. Di parere diverso, sono la sentenza n. 3098/01//2018 della Ctr Lombardia, la sentenza n. 144 del 20 marzo 2018 della Ctr di Campobasso. Secondo tali sentenze, le dichiarazioni integrative “a favore” presentate oltre il termine annuale sono legittime. Questo, in quanto, la novità introdotta dall’art. 5 del DL 193 del 2016 assume i connotati di una norma di interpretazione autentica. L’intento del legislatore è quello di rimediare ad una disparità di trattamento che non si conciliava con i principi costituzionali dell’uguaglianza, della ragionevolezza e della proporzionalità.

Dichiarazione integrativa a favore: utilizzo del credito

Il credito derivante dal minor debito/maggior credito risultante dalla dichiarazione integrativa “a favore” come disposto dal nuovo comma 8-bis, dell’articolo 2 del DPR n. 322/98 può essere utilizzato in compensazione.

La fruizione del credito è vincolata a specifiche formalità, come previsto dall’art. 2 comma 8-bis del DPR n. 322/98 e regolamentate dalle istruzioni ai modelli dichiarativi. in funzione della tempistica con cui si provvede ad effettuare l’integrazione.

Integrativa entro un anno

La dichiarazione integrativa inviata entro il termine di presentazione della dichiarazione relativa al periodo d’imposta successivo, il credito che ne emerge è immediatamente utilizzabile in F24 in compensazione di ulteriori debiti d’imposta. Resta tuttavia la possibilità di richiedere il credito risultante dalla dichiarazione a rimborso.

Integrative “ultrannuali”

Qualora la dichiarazione integrativa “a favore” venga trasmessa oltre il termine prescritto per la presentazione della dichiarazione relativa al periodo d’imposta successivo è stabilito che il credito derivante dal minor debito o dal maggior credito risultante dalla stessa possa essere utilizzato in compensazione per eseguire il versamento di debiti maturati a partire dal periodo d’imposta successivo a quello in cui è presentata la dichiarazione integrativa. E’ opportuno, per poter validamente recuperare o spendere il maggior credito compilare il quadro DI del modello redditi.

Nel quadro vanno trascritti il codice tributo relativo al credito da integrativa, l’anno relativo al modello utilizzato, nonché l’ammontare del credito.

Tuttavia in sede di conversione, è stato previsto, che tale ultima limitazione non opera in caso di correzione di errori contabili di competenza.

Sul tema era intervenuta la Circolare 31/E/2013 che, aveva previsto, tramite la procedura di autoliquidazione delle dichiarazioni integrative, la possibilità di recuperare la mancata deduzione di un componente reddituale.

Modello unico integrativo a favore: compilazione

Quando inviamo una dichiarazione integrativa sia a favore e a sfavore è obbligatorio indicarlo nel frontespizio.

Nel modello di dichiarazione dei redditi, dovrai compilare le seguenti caselle:

1. “Dichiarazione integrativa“;
2. ovvero “Dichiarazione integrativa (art. 2, co. 8-ter, DPR 322/98)”.

La casella “Dichiarazione integrativa” deve essere compilata, alternativamente, con i seguenti codici:

• codice “1” per correggere errori od omissioni, compresi quelli che abbiano determinato l’indicazione di un maggior o di un minor reddito o, comunque, di un maggiore o di un minor debito d’imposta ovvero di un maggior o di un minor credito;
• codice “2” per il contribuente che intenda rettificare la dichiarazione già presentata in base alle comunicazioni inviate dall’Agenzia delle Entrate.

La casella “Dichiarazione integrativa (art. 2, co. 8-ter, DPR 322/98)” deve essere barrata in caso di presentazione di una dichiarazione integrativa nell’ipotesi prevista dall’art. 2 comma 8-terdel DPR n. 322/98, allo scopo di modificare l’originaria richiesta di rimborso. La dichiarazione deve essere presentata entro 120 giorni dalla scadenza del termine ordinario di presentazione.

Nel caso in cui, oltre la richiesta di modifica del rimborso, la dichiarazione contenga anche la correzione di errori od omissioni, deve essere barrata la casella “dichiarazione integrativa”.

Con riferimento alle dichiarazioni integrative Redditi SC ed al modello IRAP, vi è una terza casella che consente la presentazione della “Dichiarazione integrativa errori contabili”.

Quest’ultima casella deve essere barrata in caso di presentazione di una dichiarazione integrativa a favore per la correzione di errori contabili di competenza oltre il termine prescritto di presentazione.

Dichiarazione integrativa 730: compilazione

In caso di presentazione di dichiarazione integrativa 730, dovrai compilare i seguenti codici:

• codice “1”: se l’integrazione o la rettifica comportano un maggior credito o un minor debito rispetto alla dichiarazione originaria;
• il codice “2”: se l’integrazione o la rettifica riguardano esclusivamente le informazioni da indicare nel riquadro “Dati del sostituto d’imposta che effettuerà il conguaglio”;
• codice “3”: se l’integrativa o la rettifica riguardano esclusivamente le informazioni da indicare riquadro “Dati del sostituto d’imposta che effettuerà il conguaglio”. In particolare, sia i dati relativi alla determinazione dell’imposta dovuta se dagli stessi scaturiscono un maggior importo a credito, un minor debito o un’imposta pari a quella determinata con il modello 730 originario.

Integrativa a favore: la modifica del rimborso

Una particolare tipologia di integrativa a favore è prevista dall’art. 2 comma 8-ter del DPR 322/1998. Si tratta più il frutto di un ripensamento che la volontà di correggere un errore. Tale tipologia di integrativa a favore permette di modificare l’originaria richiesta di rimborso dell’eccedenza d’imposta per optare per la compensazione. E’ preclusa questa possibilità se il rimborso sia stato già erogato anche in parte. Questo, deve avvenire tramite una dichiarazione integrativa da presentare entro 120 giorni dalla scadenza del termine ordinario di presentazione. La compilazione deve avvenire utilizzando i modelli conformi a quelli approvati per il periodo d’imposta cui si riferisce la dichiarazione.

Dichiarazione integrativa a favore Iva

Analogamente a quanto disposto ai fini delle imposte dirette /IRAP, ferma restando la possibilità di accedere all’istituto del ravvedimento operoso  ex articolo 13, D.Lgs. n. 472/97, è consentito integrare la dichiarazione IVA entro il termine previsto per l’accertamento ex articolo 57, DPR n. 633/72 per correggere errori/omissioni sia “a favore” che “a sfavore” del contribuente, ossia errori/omissioni che abbiano comportato l’indicazione di un maggior / minor debito d’imposta o un maggior / minor credito IVA.

Credito risultante dalla dichiarazione integrativa Iva

Il credito che scaturisce dal minor debito / maggior credito risultante dalla dichiarazione integrativa “a favore” può essere:

• Portato in detrazione in sede di liquidazione periodica/dichiarazione annuale;
• Utilizzato in compensazione;
• Chiesto a rimborso

a condizione che la dichiarazione integrativa sia presentata entro il termine della dichiarazione relativa all’anno successivo.

Nel caso in cui la dichiarazione integrativa sia presentata oltre il termine della dichiarazione relativa all’anno successivo, il credito derivante dal minor debito/maggior credito risultante dalla dichiarazione integrativa “a favore”  può essere:

• Utilizzato in compensazione dei debiti maturati a partire dal periodo d’imposta successivo;
• Chiesto a rimborso, se sussistono, per l’anno per il quale è stata presentata la dichiarazione integrativa, dei requisiti previsti dagli articoli 30 e 34, comma 9.

Tuttavia, anche per questa dichiarazione, resta la possibilità di far valere, anche in sede di accertamento o di giudizio, eventuali errori di fatto o di diritto, che abbiano inciso sull’obbligazione tributaria, determinando l’indicazione di un maggiore imponibile, di un maggior debito d’imposta o, comunque, di un minor credito.

Opzioni da esercitare in dichiarazione

È controversa la possibilità di presentare una dichiarazione integrativa quando, nell’originaria, il contribuente ha omesso di esercitare una specifica opzione, o quando non ha compilato correttamente determinati quadri della dichiarazione, non necessariamente reddituali.
La correzione, secondo un orientamento (da ultimo, Cass. 15.12.2017 n. 30172, Cass. 6.6.2018 n. 14550), non è ammessa per le c.d. “dichiarazioni negoziali”, a meno che il contribuente dimostri, ai sensi degli artt. 1427 e ss. c.c., che l’errore era essenziale e riconoscibile (trattasi a ben vedere di criteri squisitamente civilistici, che mal si adattano al sistema tributario).

Dichiarazione integrativa a favore: consulenza

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