Estromissione immobile imprenditore individuale: guida pratica

La Legge di Bilancio 2023 concede agli imprenditori individuali un’imposta sostitutiva all’8% sugli immobili strumentali. Tale opzione dovrà essere esercitata entro il 31 maggio.

La legge di Bilancio 2023 ha previsto importanti agevolazioni fiscali tra i quali la cessione agevolata dei beni ai soci, la trasformazione in Società Semplice, l’assegnazione agevolata dei beni ai soci e l’estromissione immobile imprenditore individuale.

Gli imprenditori individuali possono decidere entro il 31 maggio di estromettere dal patrimonio dell’impresa gli immobili strumentali, portandoli nella sfera patrimoniale privata. Questo, avviene pagando un’imposta sostitutiva agevolata pari all’8% invece di applicare la tassazione ordinaria sulle plusvalenze al 26%.

L’agevolazione è stata prevista dalla Legge di Bilancio 2023 ( 197/2022) che ha riproposto una norma sperimentata dalla Legge n. 208/2015.

Vediamo nel dettaglio in questo contributo quali sono i soggetti interessati da questa agevolazione e quali sono i requisiti per poterne beneficiare.

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Estromissione agevolata beni strumentali: Legge n. 197/2022

Vediamo qui di seguito la novità prevista al comma 106 della Legge di Bilancio 2023, in vigore dal 1° gennaio scorso:

“le disposizioni dell’art. 1 comma 121, della legge 28 dicembre 2015 n. 208, si applicano anche alle esclusioni dal patrimonio dell’impresa dei beni ivi indicati, posseduti alla data del 31 ottobre 2022, poste in essere dal 1° gennaio 2023 al 31 maggio 2023. I versamenti rateali dell’imposta sostitutiva di cui al citato comma 121 dell’art. 1 della legge n. 208 del 2015 sono effettuati, rispettivamente, entro il 30 novembre 2023 e il 30 giugno 2024. Per i soggetti che si avvalgono delle disposizioni del presente comma gli effetti dell’estromissione decorrono dal 1° gennaio 2023”.

Pertanto la Legge di Bilancio 2023 replica la norma introdotta dalla Legge di stabilità per il 2016, per i beni posseduti al 31 ottobre 2015, e già riproposta dalla Legge di Bilancio 2017, per i beni posseduti al 31 ottobre 2016, nonché dalla Legge di Bilancio 2020, per i beni posseduti al 31 ottobre 2019.

Estromissione immobile imprenditore individuale: in cosa consiste?

L’agevolazione consiste nel versamento di un‘imposta sostitutiva agevolata anziché dell’Irpef e dell’Irap.

L’imposta sostitutiva dell’8% sia applica ad una base imponibile pari alla differenza tra il valore normale dell’immobile all’atto dell’estromissione e i suo costo fiscalmente riconosciuto. E’ tuttavia possibile adottare il valore catastale anziché il valore normale dell’immobile.

Per quanto riguarda il costo fiscalmente riconosciuto dell’immobile, va determinato assumendo il valore iscritto nel libro degli inventari o nel registro dei beni ammortizzabili, al netto delle quote di ammortamento fiscalmente dedotte nel fino al 2022. Nel costo fiscalmente riconosciuto si considerano le eventuali rivalutazioni, purché abbiano acquisito efficacia ai fini fiscali.

Per beneficiare dell’estromissione agevolata è necessario rispettare le condizioni legate:

• al profilo dei soggetti beneficiari;
• alla natura degli immobili estromessi.

Estromissione agevolata immobili: soggetti beneficiari

L’estromissione agevolata riguarda esclusivamente gli imprenditori individuali, tra cui anche:

• impresa familiare;
• in liquidazione;
• anche acquisita per donazione/successione post 31/10/2022. Tuttavia, l’erede o donatario devono esercitare l’attività.

Restano pertanto esclusi i seguenti soggetti:

• gli esercenti arti o professioni;
• le società;
• gli enti commerciali anche se esercitano attività imprenditoriale.

Inoltre, non è prevista l’agevolazione per:

• imprese in procedura concorsuale;
• imprese con attività cessata al 01/01/2023;
• imprese con immobile da estromettere: acquistato post 31/10/2022 o venduto prima del 01/01/2023;
• impresa concessa in affitto o in usufrutto ante 01/01/2023 (sospensione della qualifica di imprenditore).

Per poter beneficiare dell’agevolazione è necessario che il soggetto, alla data del 31 ottobre 2022 aveva la qualifica di imprenditoriale individuale e l’abbia conservata fino al 1 gennaio 2023, ovvero dal momento in cui l’esclusione dei beni immobili dal patrimonio dell’impresa esplica gli effetti.

Ai fini dell’agevolazione non rileva il regime contabile adottato, che può essere pertanto sia ordinario che semplificato.

Come chiarito dall’Agenzia delle Entrate con la circolare n. 26/2016, può avvalersi dell’estromissione agevolata dell’immobile anche:

• l’erede dell’imprenditore deceduto dopo il 31 ottobre 2022 che ha proseguito l’attività in forma individuale;
• il donatario dell’azienda che ha proseguito l’attività imprenditoriale del donante.

I soggetti in regime forfettario non hanno alcun interesse verso la disposizione agevolativa. Questo, in quanto, le plusvalenza e le minusvalenze in corso di regime non rilevano fiscalmente anche se riferite a beni acquistati precedentemente l’ingresso nel regime forfettario.

Come chiarito dall’Agenzia delle Entrate nella risposta all’interpello n. 391 del 07/10/2019, l’estromissione degli immobili strumentali non assume alcuna rilevanza fiscale, in quanto la relativa plusvalenza è realizzata in vigenza del regime.

Estromissione immobili agevolata: immobili ammessi

Per poter accedere all’agevolazione, deve trattarsi di immobili strumentali per destinazione o per natura. Vediamo qui di seguito la differenza:

• Beni strumentali per destinazione: sono utilizzati esclusivamente e direttamente per l’esercizio dell’impresa indipendentemente dalle caratteristiche specifiche;
• Beni strumentali per natura: per le loro caratteristiche non sono suscettibili di diversa utilizzazione senza radicali trasformazioni. Pertanto, si considerano strumentali anche se non utilizzati direttamente dall’imprenditore. Sono gli immobili identificati dai gruppi catastali B, C, D, E, e A/10.

Rientrano anche gli immobili strumentali per natura concessi in locazione o gli immobili strumentali per destinazione, anche se con categoria catastale abitativa.

L’utilizzo esclusivo dell’immobile deve essere verificato al 31/10/2022, pertanto sono esclusi dall’agevolazione la locazione parziale a terzi e l’uso promiscuo dell’immobile.

Mentre non è prevista l’estromissione agevolata, per gli immobili patrimonio o immobili merce.

Gli immobili devono essere annotati nel libro inventari o per le imprese in contabilità semplificata nel registro dei beni ammortizzabili.

Gli immobili strumentali non iscritti nell’inventario o nel registro dei beni ammortizzabili poiché non sono considerati beni relativi all’impresa bensì appartenenti alla sfera individuale dell’imprenditore non possono essere oggetto dell’agevolazione. Non rientrano, inoltre, nell’ambito oggettivo della disposizione gli immobili ad uso promiscuo.

Fanno eccezione quelli strumentali per destinazione acquisiti fino al 31 dicembre 1991, data di entrata in vigore dell’obbligo.

Restano esclusi dall’agevolazione gli immobili merce ( esempio gli immobili destinati alla vendita dalle società immobiliari) e gli immobili in leasing.

Determinazione base imponibile imposta sostitutiva

La base imponibile su cui applicare l’imposta sostitutiva è data dalla differenza tra il valore normale o valore catastale e il costo fiscale dell’immobile.

Sicuramente, prendendo il valore catastale si evita possibili contestazioni da parte del fisco.

In quanto il valore nomale è dato da alcune variabili, quali:

• Valori OMI;
• Perizia;
• Agenzia immobiliare.

Mentre il costo fiscalmente riconosciuto dell’immobile strumentale è dato dalla differenza del valore iscritto nel libro degli inventari (o nel registro dei beni ammortizzabili per le imprese in contabilità semplificata) e le quote di ammortamento fiscalmente dedotte fino al periodo d’imposta 2022 (compreso).

Si considerano, altresì, gli effetti di eventuali rivalutazioni con impatto fiscale.

Come chiarito dall’Agenzia delle Entrate con la circolare n. 26 del 2016, nella determinazione del valore fiscalmente riconosciuto dei fabbricati, occorrerà tener conto anche del valore attribuito alle aree occupate dalla costruzione.

In caso di immobile in comunione, si considera solo la quota parte del valore normale di pertinenza dell’imprenditore.

Estromissione agevolata beni strumentali: come si esercita l’opzione

L’imprenditore individuale che desidera avvalersi dell’estromissione agevolata degli immobili dal patrimonio aziendale deve avere un comportamento concludente e compiere atti che rendano manifesta la sua volontà. Per le imprese in contabilità ordinaria, questo avviene attraverso la dismissione nel libro giornale, in caso di impresa in contabilità semplificata, nel registro dei beni ammortizzabili.

L’opzione deve essere esercitata tra il 1° gennaio e il 31 maggio 2023, con gli effetti che retroagiscono al 1° gennaio 2023.

Pertanto, l’immobile estromesso, si considera posseduto nella sfera personale per l’intera annualità 2023, con conseguente obbligo di dichiararne il reddito nel quadro RB del modello redditi o nel 730.

L’opzione si perfeziona con l’indicazione in dichiarazione dei redditi ( quadro RQ del modello redditi) dei valori estromessi e della relativa imposta sostitutiva. Quest’ultima se non versata viene iscritta a ruolo.

Costo dell’estromissione agevolata immobili strumentali

L’estromissione dei beni strumentali è condizionata al pagamento dell’imposta sostitutiva sul reddito persone fisiche nella misura dell’8% della differenza tra il valore normale dei beni ed il relativo valore fiscalmente riconosciuto.

I versamenti devono essere eseguiti:

• Entro il 30 novembre 2023;
• Entro il 30 giugno 2024.

Valore normale o catastale inferiore al costo fiscalmente riconosciuto

Come chiarito dall’Agenzia delle Entrate nella circolare n. 26 del 01.06.2016, l’estromissione agevolata può essere effettuata anche nell’ipotesi in cui non vi sia alcuna differenza tra il valore normale ( o il valore catastale) dell’immobile estromesso ed il relativo valore fiscalmente riconosciuto.

Poniamo il caso in cui il valore normale dell’immobile sia pari a 1.000.000 euro, un valore catastale 600.000 euro e un costo non ammortizzato pari a 650.000 euro.

L’imprenditore può estromettere l’immobile utilizzando il valore catastale senza dover versare alcuna imposta sostitutiva.

Nel caso in cui il valore normale fosse inferiore al costo fiscale, non vi sarebbe nemmeno necessità di riscorre all’agevolazione, in quanto l’estromissione non genera plusvalenze neanche nel regime ordinario.

Estromissione agevolata immobili: Regime Iva

L’esclusione dell’immobile strumentale dalla sfera d’impresa alla sfera personale configura un’operazione di autoconsumo rilevante ai fini Iva, come disciplinata dall’art. 2, comma 2 n. 5 del DPR 633/1972.

Nella Legge di Bilancio 2023 non è stata prevista alcuna agevolazione ai fini Iva, per cui dovrà essere assolta nei modi ordinari.

Non si configura presupposto per l’applicazione delle imposte di registro, ipotecaria e catastale, non riguardando un atto traslativo, ma di un semplice passaggio dalla sfera imprenditoriale alla sfera privata dello stesso soggetto. Qui di seguito riporto il regime Iva applicabile alle cessioni di immobili strumentali:

Natura dell’impresa	IVA
Impresa di costruzione o ristrutturazione che ha ultimato l’intervento da non oltre i 5 anni	Imponibile
Impresa di costruzione o ristrutturazione che ha ultimato l’intervento da oltre i 5 anni	Il contribuente può scegliere: – Imponibile per opzione; – Esente in assenza di opzione.
Imprese diverse dall’impresa di costruzione o di ristrutturazione	Il contribuente può scegliere: – Imponibile per opzione; – Esente in assenza di opzione.
Imprese che hanno acquistato il fabbricato senza addebito dell’Iva o con Iva indetraibile all’atto dell’acquisto.	Fuori campo

I casi di acquisizione senza addebito dell’iva in via di rivalsa riguardano gli acquisti:

• da un privato;
• prima del 1973;
• da un’altra impresa che non ha applicato l’Iva (cedendo il bene in regime di esenzione)

Situazione diversa riguarda gli immobili strumentali per destinazione. In questi casi l’immobile è strumentale ai fini delle imposte sui redditi ma abitativo ai fini dell’Iva. Con questo mi riferisco agli immobili classificati nel gruppo catastale A ( ad esclusione della categoria catastale A/10). Vediamo qui di seguito nella tabella, il regime Iva in sede di estromissione degli immobili abitativi:

Natura dell’impresa	IVA
Impresa di costruzione o ristrutturazione che ha ultimato l’intervento da non oltre i 5 anni	Imponibile
Impresa di costruzione o ristrutturazione che ha ultimato l’intervento da oltre i 5 anni	Il contribuente può scegliere: – Imponibile per opzione; – Esente in assenza di opzione.
Imprese diverse dall’impresa di costruzione o di ristrutturazione	Esente
Imprese che hanno acquistato il fabbricato senza addebito dell’Iva o con Iva indetraibile all’atto dell’acquisto.	Fuori campo

Per il calcolo della determinazione della base imponibile Iva avviene in modo analogo a quello delle assegnazioni operate dalla società, e quindi dalla somma algebrica dei seguenti elementi:

• in positivo, il costo di acquisto o di costruzione;
• in positivo, le eventuali spese incrementative sostenute;
• in negativo, una rettifica per tenere conto del deperimento.

La fattura relativa all’estromissione dell’immobile deve essere emessa non oltre la data del 31 maggio 2023, data di scadenza dell’opzione esercitata tramite annotazione nel libro inventari o ammortizzabili.

Oltre tale data si potrebbe considerare tardiva ma è da ritenersi che non venga preclusa l’estromissione agevolata , dal momento che la norma non lo prevede.

Estromissione agevolata immobili: effetti dell’opzione

Per effetto dell’estromissione, il regime fiscale degli immobili diviene quello tipico delle persone fisiche a far data dal 01.01.2023. Questo, sia per quanto riguarda le imposte dirette che le imposte indirette.

Vediamo cosa succede ai fini delle imposte sui redditi per i beni estromessi nel 2023:

• il reddito fondiario deve essere dichiarato nel quadro RB per l’intero anno 2023. Nel caso in cui l’immobile non sia stato locato non è dovuta l’Irpef ma solo l’Imu;
• i costi (es. ammortamenti, costi di gestione, etc.) e i ricavi ( es. affitti attivi) relativi all’immobile iscritti in bilancio fino alla data di estromissione devono essere neutralizzati nel quadro RF, con apposite variazioni in aumento o in diminuzione. Tale problema non risulta per le imprese in contabilità semplificata.

Qualora l’imprenditore continui ad utilizzare l’immobile estromesso per l’attività d’impresa, senza dedurre gli ammortamenti, il bene continuerebbe a rivestire la qualifica di bene non appartenente all’impresa e pertanto dichiarato nel quadro RB.

Nel caso in cui, una volta estromesso l’immobile, venisse ceduto dalla persona fisica in qualità di “privato”, la cessione non genererebbe plusvalenza imponibile, se l’immobile è posseduto dall’imprenditore da almeno 5 anni.

Ai fini della verifica quinquennale del possesso dell’immobile, prevista dall’art. 67 del Tuir, il periodo di possesso dell’immobile posseduto in regime di impresa e quello successivo dalla sfera personale si cumulano insieme.

Pertanto, il passaggio dell’immobile dalla sfera imprenditoriale a quella personale non interrompe il decorso del termine quinquennale di cui all’art. 67, comma 1, lett. b), del Tuir.

In caso di successiva rivendita dell’immobile, se quest’ultimo ha raggiunto i 5 anni di anzianità, è preferibile utilizzare il valore catastale.

Qualora l’immobile non avesse raggiunto i 5 anni di anzianità, si possono presentare le seguenti situazioni:

• Intendo vendere prima: utilizzo il valore di mercato;
• Non intendo vendere prima: utilizzo il valore catastale.

Estromissione immobile imprenditore individuale: conclusioni e consulenza

La Legge di Bilancio 2023, come abbiamo visto in questo contributo, permette agli imprenditori individuali di decidere entro il 31 maggio, di estromettere dal patrimonio dell’impresa gli immobili strumentali, portandoli nella sfera patrimoniale privata. Questo, avviene pagando un’imposta sostitutiva agevolata pari all’8% invece di applicare la tassazione ordinaria sulle plusvalenze al 26%.

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