L’Agenzia delle Entrate, con la risposta ad interpello n. 278/20 ha fornito importanti chiarimenti sui criteri che determinano la formazione di redditi fondiari in caso di locazione di beni immobili ad uso abitativo.
In particolare, nel documento di prassi citato l’Amministrazione finanziaria chiarisce che il numero delle unità immobiliari locate da una persona fisica titolare del diritto reale su di esse, è ininfluente nella qualificazione del reddito come fondiario o di impresa.
Al fine di considerare imprenditoriale l’attività di locazione, sono ritenuti idonei alcuni elementi quali la fornitura, insieme alla messa a disposizione dell’abitazione, di servizi aggiuntivi che non presentano una necessaria connessione con le finalità residenziali degli immobili.
Ne sono ipotesi, ad esempio, la somministrazione dei pasti, la messa a disposizione di auto o altri mezzi a noleggio, o l’offerta di guide turistiche o di altri servizi collaterali, per la cui fornitura si può presupporre l’esistenza di una organizzazione imprenditoriale. Nonché la presenza di personale dipendente, l’impiego di un vero e proprio “ufficio“, l’utilizzo di un’organizzazione di mezzi e risorse umane e l’impiego di altri possibili fattori produttivi.
Vediamo, quindi, come identificare un reddito da locazione breve che determina l’inquadramento come attività di impresa.
La locazione breve determina reddito di impresa con servizi aggiuntivi non collegati alla locazione
Le conclusioni che si possono trarre dalla risposta ad interpello n. 278/20 riguardano essenzialmente l’identificazione di servizi aggiuntivi e non collegati direttamente alla locazione.
Quando ci troviamo di fronte a questi servizi offerti assieme alla messa a disposizione del bene immobile ci troviamo, inevitabilmente, di fronte ad un’impresa, e come tale deve essere considerato il reddito che deriva dall’attività di locazione breve.
Infatti, l’offerta di servizi scollegati alla locazione breve con figura il reddito non come fondiario (ex art. 36 e 37 del TUIR), ma bensì come reddito di impresa (ex art. 55 del TUIR).
I chiarimenti di prassi precedenti sulla disciplina delle locazioni brevi
L’art. 4 del D.L. n. 50/17 ha introdotto una specifica disciplina fiscale per le locazioni brevi. Questa norma fornisce la definizione di tali contratti, stabilendo il regime fiscale da applicare ai relativi canoni e prevedendo l’attribuzione di compiti di comunicazione dei dati e di sostituzione nel prelievo dell’imposta in capo a determinati intermediari.
Le modalità applicative della disciplina sono state dettate con provvedimento prot. n. 132395/2017 del Direttore dell’Agenzia delle entrate del 12 luglio 2017.
Con la Circolare n. 24/E/2017 è stato chiarito che tale regime si applica sia nel caso di contratti stipulati direttamente tra locatore (proprietario o titolare di altro diritto reale, sub-locatore, comodatario) e conduttore, sia nel caso in cui in tali contratti intervengano soggetti che esercitano attività di intermediazione immobiliare, anche attraverso la gestione di
portali online, che mettono in contatto persone in ricerca di un immobile con persone che dispongono di unità immobiliari da locare.
Per quanto concerne la durata del contratto, la norma prevede che la locazione breve non abbia una durata superiore a 30 giorni. Il termine deve essere considerato in relazione ad ogni singola pattuizione contrattuale e, anche nel caso di più contratti stipulati nell’anno tra le stesse parti, occorre considerare ogni singolo contratto, fermo restando tuttavia che se la durata delle locazioni che intervengono nell’anno tra le medesime parti sia complessivamente superiore a 30 giorni devono essere posti in essere gli adempimenti connessi alla registrazione del contratto (Circolare n. 12/E/1998).
I servizi aggiuntivi alla locazione permessi
Il contratto di locazione breve può avere ad oggetto, unitamente alla messa a disposizione dell’immobile abitativo, la fornitura di biancheria e la pulizia dei locali, servizi espressamente indicati dall’articolo 4. Tali servizi sono ritenuti strettamente funzionali alle esigenze abitative di breve periodo e, pertanto, non idonei ad escludere i contratti che li contemplano dalla applicazione della cedolare secca e dall’assoggettamento del canone a ritenuta, nonché dall’obbligo di fornire i relativi dati all’Agenzia delle entrate.
Nella medesima Circolare è stato ritenuto, inoltre, che analogo regime possa riguardare anche altri servizi che corredano la messa a disposizione dell’immobile come, ad esempio, la fornitura di utenze, wi-fi, aria condizionata, i quali, seppure non contemplati dall’articolo 4, risultano strettamente connessi all’utilizzo dell’immobile, tanto che ne costituiscono un elemento caratterizzante che incide sull’ammontare del canone o del corrispettivo.
Servizi aggiuntivi non connessi alla locazione
La disciplina delle locazioni brevi non può, invece, trovare applicazione qualora, insieme alla messa a disposizione dell’abitazione sono forniti servizi aggiuntivi che non presentano una necessaria connessione con le finalità residenziali dell’immobile.
Si tratta di servizi quali, ad esempio, la fornitura della colazione, la somministrazione di pasti, la messa a disposizione di auto a noleggio o di guide turistiche o di interpreti, essendo in tal caso richiesto un livello seppur minimo di organizzazione.
In particolare, per quanto riguarda i soggetti, la norma richiede che il contratto sia stipulato da persone fisiche che pongono in essere la locazione al di fuori della attività d’impresa. Al riguardo, devono ritenersi escluse dall’ambito applicativo della norma le locazioni brevi che
rientrano nell’esercizio di attività d’impresa come definita, ai fini reddituali e ai fini IVA, rispettivamente dall’art. 55, comma 2 del TUIR e dall’art. 4 del DPR n. 633/72, secondo i quali le prestazioni di servizi che non rientrano nell’articolo 2195 del codice civile, quali, per quanto qui interessa, le locazioni, costituiscono esercizio d’impresa se derivanti dall’esercizio di attività organizzata in forma d’impresa.
Per quanto riguarda i criteri in base ai quali l’attività di locazione si presume svolta in forma imprenditoriale, in coerenza con l’articolo 2082 del codice civile e con la disciplina sui redditi di impresa prevista dal TUIR, il legislatore, come previsto dal comma 3-bis dell’articolo 4 in esame, ha rinviato la relativa disciplina ad un regolamento, da emanarsi ai sensi dell’articolo 17, comma 1, della Legge n. 400/88, su proposta del Ministro dell’economia e delle finanze.
Ad oggi, tale regolamento non risulta essere stato ancora emanato.
Criteri di collegamento per i redditi derivanti da locazioni brevi: conclusioni
Attraverso il documento di prassi in commento l’Agenzia delle Entrate è intervenuta fornendo un’indicazione precisa per la qualificazione dei redditi da locazione breve.
La prima considerazione importante che deriva dal documento è che per la qualificazione reddituale, in attesa del provvedimento attuativo del Ministero, non si deve guardare ai regolamenti regionali sulle attività turistico-ricettive. Questo, in quanto si ritiene che le citate disposizioni disciplinano materie diverse e presentano diverse finalità, non contenendo tali leggi regionali disposizioni che possano assumere rilevanza ai fini fiscali.
Questo aspetto mette fine, una volta per tutte, alla possibilità da parte delle regioni di entrare nel merito della legislazione fiscale (non di competenza delle regioni).
In secondo luogo, altro aspetto di interesse è che, per la qualificazione dell’attività reddituale da locazione breve si deve prescindere totalmente dal numero delle unità abitative locate. La qualificazione del reddito, come reddito di impresa, deriva dalla tipologia di servizi aggiuntivi connessi alla locazione. Servizi che, per loro natura, non devono essere collegati alla locazione breve.
Redditi derivanti da locazioni brevi: consulenza
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