Rent to buy: disciplina fiscale

Il contratto rent to buy è stato introdotto dal nostro legislatore con il Decreto Sblocca Italia del 2014. E’ uno strumento recente e ancora poco utilizzato in Italia. Tuttavia, in un momento di crisi economica, può essere un’opportunità per chi desidera acquistare casa ma non dispone subito della liquidità necessaria.

Tramite questo istituto, l’acquisto avviene in un secondo momento ma la disponibilità dell’immobile è immediata.

In questo contributo vorrei soffermarmi sulla disciplina fiscale del rent to buy. L’Agenzia delle Entrate con la circolare n. 4/2015, ha individuato il trattamento fiscale del rent to buy, distinguendo tra concedente soggetto Iva e concedente privato.

Vediamo nel dettaglio il trattamento fiscale da applicare al canone corrisposto dal conduttore in funzione per la quale dette somme sono corrisposte.

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Contratto rent to buy: disciplina normativa

Il rent to buy è uno schema contrattuale di derivazione statunitense delle compravendite immobiliari. Il nostro legislatore lo ha regolato con il c.d. Decreto Sblocca Italia ( D.L. n. 133/2014, convertito con la Legge n. 164 del 2014). L’art. 23 del Decreto Sblocca Italia disciplina questo istituto, “Contratto di godimento in funzione della successiva alienazione di immobili”:

“I contratti, diversi dalla locazione finanziaria, che prevedono l’immediata concessione del godimento di un immobile, con diritto per il conduttore di acquistarlo entro un termine determinato imputando al corrispettivo del trasferimento la parte di canone indicata nel contratto..”

Questa forma contrattuale, nasce dall’esigenza del nostro legislatore di far fronte alla crisi del mercato immobiliare dei primi 10 anni. A questa, oggi si aggiunge l’attuale crisi economica dovuta dalla pandemia da Covid-19. Pertanto è sempre più difficile per i privati e per imprese pianificare acquisti di immobili. Questo istituto è disciplinato anche nel Decreto recante “Misure per il rilancio dell’edilizia”; da qui si evince la volontà del legislatore di fornire uno strumento che prescinda dal ricorso all’indebitamento.

Contratto rent to buy: cos’é

Il rent to buy è un contratto di godimento finalizzato alla successiva alienazione di un immobile. E’ un tipo di contratto in cui si fondano un contratto di locazione e un preliminare di vendita di un immobile. Le parti concordano un canone che il conduttore versa nei confronti del concedente:

• sia a titolo di canone di locazione ( come avviene in un normale contratto di locazione);
• sia come anticipo sul prezzo finale di vendita dell’immobile concordato nello stesso contratto.

Pertanto, le parti dovranno specificare all’interno del contratto in che misura devono essere ripartite le due diverse componenti del canone. Infatti all’art. 23 comma 1-bis della Legge 164 del 2014 è stabilito che:

“le parti definiscono in sede contrattuale la quota dei canoni imputati al corrispettivo che il concedente deve restituire in caso di mancato esercizio del diritto di acquistare la proprietà dell’immobile entro il termine stabilito.”

Rent to buy: disciplina fiscale

L’Agenzia delle Entrate, con la circolare n. 4/E del 19.02.2015, definisce la disciplina fiscale applicabile al negozio giuridico del rent to buy. Possiamo individuare tre momenti impositivi nel contratto del rent to buy:

1. il godimento dell’immobile, antecedente all’esercizio del diritto di acquisto;
2. L’acconto sul prezzo corrispettivo di compravendita dell’immobile;
3. L’esercizio o il mancato esercizio del diritto di acquisto dell’immobile.

Per ciascuno dei 3 momenti, l’Agenzia delle Entrate, definisce la disciplina fiscale da applicare al soggetto concedente. Quest’ultima differisce a seconda che il soggetto venditore operi in regime di impresa o soggetto privato.

Godimento dell’immobile con concedente imprenditore

Nella fase di godimento dell’immobile trovano applicazione le disposizioni previste per i contratti di locazione, sia ai fini delle imposte dirette che indirette. Infatti i canoni percepiti a titolo di godimento sono assimilati ai canoni di locazione immobiliare.

Imposte dirette

I canoni versati da conduttore al proprietario assumono una rilevanza fiscale in base alla natura dell’immobile:

• Immobili merce o strumentali per natura: i canoni confluiscono nel reddito d’impresa e pertanto vengono tassati per competenza;
• Immobili patrimonio: confluisce nel reddito d’impresa il maggior valore tra il canone di locazione ridotto delle eventuali spese per un importo non superiore al 15% del canone medesimo e la rendita catastale rivalutata del 5%.

Anche ai fini Irap, i canoni di locazione concorrono alla base imponibile Irap secondo le regole ordinarie.

Disciplina Iva

Per quanto riguarda l’Iva i canoni corrisposti dal conduttore seguono la disciplina iva delle locazioni immobiliari. La disciplina Iva delle locazioni immobiliari è contenuta nell’art. 10 comma 1, n. 8 del DPR n. 633/1972, che prevede un regime naturale di esenzione. Tuttavia è prevista la possibilità di esercitare l’opzione iva nei seguenti casi:

• immobili abitativi: l’opzione è riservata solo alle imprese di costruzione o di rispristino;
• immobile strumentali per natura: tutti i soggetti passivi locatori possono esercitare l’opzione.

L’Agenzia delle Entrate ha chiarito che, per la tipologia dell’immobile fa fede la categoria catastale. A nulla rileva l’effettivo utilizzo dell’immobile in questione.

Imposta di registro

Per quanto riguarda l’imposta di registro, ai canoni versati dal conduttore si applicano le disposizioni contenute nel DPR n. 131/1986, previsti per i contratti di locazione. Tuttavia, occorre distinguere:

• immobili abitativi: si applica l’imposta di registro in misura proporzionale al 2% se il contratto è esente Iva. Qualora nel contratto sia stata esercitata l’imponibilità Iva si applica l’imposta di registro nella misura fissa paria ad euro 67;
• Immobili strumentali: si applica l’imposta di registro nella misura proporzionale all’1% a prescindere se il contratto sia esente da Iva o meno.

Godimento dell’immobile con concedente privato

Esaminiamo adesso la disciplina fiscale nel caso in cui il concedente sia un soggetto privato.

Imposte dirette

Il concedente, per i canoni corrisposti dal conduttore, ha la possibilità di scegliere due possibile tassazione:

• redditi fondiari: il canone, ridotto forfetariamente del 5%, andrà a confluire nel reddito complessivo, e soggetto alle aliquote Irpef;
• cedolare secca: il canone verrà tassato al 100% ad imposta sostitutiva. La cedolare secca può essere applicata sono per gli immobili ad uso abitativo e i cui contraenti siano persone fisiche.

Imposta di registro

Per quanto riguarda l’imposta di registro, sia per gli immobili ad uso abitativo che per gli immobili strumentali è dovuta in misura proporzionale del 2%. E’ possibile versare l’imposta di registro annualmente oppure per intero al momento di stipula del contratto.

Rent to buy: acconto sul prezzo di cessione proprietario imprenditore

Seguono la disciplina fiscale per il trasferimento della proprietà i canoni corrisposti a titolo di acconto sul prezzo di vendita dell’immobile.

Disciplina fiscale

I corrispettivi delle cessioni di beni immobili s’intendono conseguiti alla data di stipula del contratto di compravendita. Pertanto:

• Non rilevano ai fini della tassazione gli acconti percepiti sul prezzo di compravendita;
• Il reddito derivante dalla vendita di un immobile è tassato solo nel momento di stipula dell’atto di compravendita.

Disciplina Iva

La disciplina Iva per la quota di canone pagata a titolo di acconto prezzo segue la stessa disciplina prevista per la cessione degli immobili abitativi e strumentali.

E’ opportuno fare una distinzione se oggetto di cessione è un immobile abitativo o strumentale.

Immobili abitativi

Per gli immobili abitativi si applica il regime naturale dell’esenzione Iva, come disciplinato dall’art. 10, comma 1, n. 8-bis). E’ possibile esercitare l’opzione Iva. Quest’ultima può essere:

• opzionale: per le imprese di costruzione o ristrutturazione che effettuano la cessione dopo i 5 anni dall’ultimazione dei lavori;
• obbligatoria: per le imprese di costruzione o ristrutturazione che effettuano la cessione entro i 5 anni dall’ultimazione dei lavori;

Vediamo nella tabella seguente l’aliquota iva che deve essere applicata in funzione della tipologia di immobile:

Aliquota	Tipologia di immobile
4%	Se l’immobile è censito in categoria catastale A ( diverso da A/1, A/8, e A/9) e l’acquirente ha i requisiti per beneficiare delle agevolazioni “prima casa”
10%	Se l’immobile è censito in categoria catastale A ( diverso da A/1, A/8, e A/9) e l’acquirente non ha i requisiti per beneficiare delle agevolazioni “prima casa”
22%	Se l’immobile è censito in categoria catastale A/1, A/8, e A/9 (immobili di lusso)

Immobili strumentali

Per gli immobili strumentali si applica il regime naturale dell’esenzione Iva, come disciplinato dall’art. 10, comma 1, n. 8-ter). E’ possibile esercitare l’opzione Iva. Quest’ultima può essere:

• opzionale: per le imprese di costruzione o ristrutturazione che effettuano la cessione dopo i 5 anni dall’ultimazione dei lavori;
• obbligatoria: per le imprese di costruzione o ristrutturazione che effettuano la cessione entro i 5 anni dall’ultimazione dei lavori;

Nella generalità dei casi, per le cessioni di immobili strumentali si applica l’aliquota Iva ordinaria del 22%. Mentre si applica l’aliquota Iva del 10% quando le cessioni sono effettuate da:

• imprese costruttrici, di fabbricati o porzioni, anche non ultimati, a condizione che risulti inalterata l’originaria destinazione;
• imprese di ristrutturazione, di fabbricati o porzioni, sui quali sono stati eseguiti interventi di recupero.

Imposta di registro

In base al criterio di alternatività Iva-registro, l’imposta di registro è dovuta in misura fissa pari ad euro 200,00 per le quote di canone da imputare a corrispettivo di vendita.

Rent to buy: acconto sul prezzo di cessione proprietario soggetto privato

Anche in questo caso la natura del soggetto concedente influenza le conseguenze di tipo fiscale.

Imposta di registro

La quota di canone da imputare al corrispettivo della vendita deve essere assoggettata all’imposta di registro proporzionale del 3%, calcolata sull’importo complessivo degli acconti pattuiti.

Cessione dell’immobile proprietario imprenditore

Vediamo adesso quali sono le conseguenze fiscali nel caso in cui il conduttore eserciti l’opzione di acquisto dell’immobile.

Imposte dirette e Irap

Il proprietario che vende l’immobile come soggetto imprenditore deve rilevare un componente positivo di reddito al lordo degli acconti precedentemente ottenuti. La tassazione varia in funzione della natura dell’immobile:

• “immobile merce”: il corrispettivo percepito concorre alla determinazione del reddito d’impresa ai sensi dell’art. 85 del Tuir;
• “immobile strumentale o patrimonio”: il corrispettivo percepito concorre alla determinazione del reddito a titolo di plusvalenza.

Ai fini Irap, il corrispettivo percepito dalla vendita dell’immobile concorre alla determinazione della base imponibile secondo le regole ordinarie.

Disciplina Iva

La disciplina Iva è la stessa vista nei paragrafi precedenti per gli acconti. La base imponibile in questo caso è data dal prezzo di vendita al netto degli acconti pagati fino all’esercizio dell’opzione . Dal calcolo restano esclusi i canoni, relativi alla quota corrisposta a titolo di godimento dell’immobile.

Imposta di registro

Per il principio di alternatività Iva/imposta di registro, per le cessioni di immobili soggetti ad Iva, deve essere applicata l’imposta di registro nella misura fissa di euro 200.

Per i fabbricati strumentali si applica l’imposta di registro in misura fissa di euro 200, oltre alle imposte ipotecaria e catastale nella misura rispettivamente del 3% e dell’1%.

Rent to buy: cessione dell’immobile proprietario privato

Vediamo adesso quali sono le conseguenze fiscali nel caso in cui il conduttore eserciti l’opzione di acquisto dell’immobile.

Imposte sui redditi

Per un soggetto privato la vendita di un immobile è fiscalmente rilevante solo quando la cessione dell’immobile avviene entro 5 anni dall’acquisto o dalla costruzione dello stesso.

Qui di seguito vediamo alcuni casi in cui non si genera plusvalenza tassabile:

• immobili acquistati o costruiti da più di 5 anni;
• per gli immobili pervenuti in successione ereditaria, ancorché acquistati o costruiti da meno di 5 anni;
• immobili pervenuti in donazione, qualora siano trascorsi 5 anni dalla data di acquisto o costruzione;
• immobili acquistati o costruiti da meno di 5 anni, adibiti ad abitazione principale dal cedente o dai suoi familiari per la maggior parte del periodo d’imposta.

Imposta di registro

La cessione degli immobili, ai fin dell’imposta di registro, seguono la regola generale, ovvero:

• 2% per gli immobili adibiti ad abitazione principale;
• 9% per gli immobili diversi dall’abitazione principale.

L’imposta di registro è calcolata sul “prezzo-valore” ( ovvero sulla rendita catastale). Dall’imposta di registro dovuta per la cessione dell’immobile deve essere scomputata quella versata in relazione agli acconti.

Rent to buy: agevolazioni fiscali

Un aspetto importante che merita soffermarmi è sicuramente quello che riguarda le agevolazioni fiscali previste nel rent to buy. In questo istituto entrano in gioco le detrazioni fiscali previste dagli art. 15, 16 e 16-bis del Tuir. Il primo beneficio fiscale riguarda la detrazione degli interessi per il mutuo destinato all’acquisto dell’abitazione principale ai sensi dell’art. 15 del Tuir. Questa detrazione, si ha nel momento in cui il conduttore esercita l’opzione di acquisto e richieda un mutuo. L’importo della detrazione è pari al 19%. Un altra detrazione prevista per il conduttore è la detrazione per la locazione dell’immobile destinato ad abitazione principale, come disciplinata dall’art. 16 del Tuir. Infatti, il contratto rent to buy, nella prima fase, si configura come un contratto di locazione e pertanto non può essere negata questa agevolazione. Per quanto riguarda gli interventi di recupero del patrimonio edilizio e del risparmio energetico, non vi sono dubbi che, l’agevolazione spetti al conduttore. Pertanto, anche se non dovesse concretizzarsi l’acquisto, il conduttore potrà continuare a detrarre le rate residue anche se viene meno la disponibilità dell’immobile.