La fattura elettronica si considera emessa (come anche la fattura cartacea), al momento della sua consegna, spedizione, trasmissione o messa a disposizione del cessionario o committente. Questo è quanto prevede l’art. 21, comma 1, del DPR n. 633/72. In caso contrario occorre capire le sanzioni per le fatture elettroniche scartate o emesse in ritardo.
Ciò comporta che, anche nella ipotesi in cui questa sia stata in effetti predisposta, ma non inviata alla controparte contrattuale, è ravvisabile l’ipotesi di mancata emissione del documento.
Questa fattispecie si ravvisa anche nel caso di fattura elettronica emessa il cui file è stato scartato dal Sistema di Interscambio. Vediamo, in questo caso quali sono le sanzioni per il contribuente.
Le sanzioni per le fatture elettroniche scartate dal SdI
Per quanto riguarda le fatture elettroniche, poi, secondo quanto precisato nel provvedimento dell’Agenzia delle Entrate prot. n. 89757 del 30.04.2018 – attuativo dell’articolo 1 D.Lgs. n. 127/2015 – da ultimo aggiornato con il successivo provvedimento Agenzia delle Entrate prot. n. 164664 del 30.05.2019:
“La fattura elettronica o le fatture del lotto di cui al file scartato dal SdI si considerano non emesse”
A tal proposito, con C.M. 23/1999 (capitolo 2, paragrafo 2.1) era stato già precisato che la mancata fatturazione di operazioni imponibili viene integrata anche “con il mancato rispetto dei termini previsti per la fatturazione e/o registrazione, termini che devono ritenersi essenziali“.
Sulla base di quanto evidenziato, ne consegue che nell’ipotesi in cui un lotto di fatture elettroniche venga scartato dal Sistema di Interscambio (c.d. SdI), sotto il profilo sanzionatorio, trova innanzitutto applicazione l’articolo 6 D.Lgs. n. 471/1997. Si tratta dell’articolo rubricato “Violazione degli obblighi relativi alla documentazione, registrazione ed individuazione delle operazioni soggette all’imposta sul valore aggiunto”.
Come noto, detta norma disciplina le sanzioni irrogabili alle omissioni o irregolarità che possono essere compiute in una fase antecedente rispetto alla presentazione della dichiarazione.
Nella specie, la mancata emissione della fattura nei termini legislativamente previsti – cui va equiparata anche la tardività di tale adempimento (C.M. 23 del 25 gennaio 1999, punto 2.1) – comporta per ciascuna violazione l’irrogazione di una sanzione amministrativa:
- Compresa fra il 90 e il 180 % dell’imposta relativa all’imponibile non correttamente documentato con un minimo di 500 euro (articolo 6, comma 1, primo periodo, D.Lgs. 471/1997. Nonché il successivo comma 4 del medesimo articolo);
- Da euro 250 ad euro 2.000 quando la violazione non ha inciso sulla corretta liquidazione del tributo (ipotesi specificamente introdotta dal D.Lgs. n. 158/2015 con decorrenza dal 1° gennaio 2016).
Il concorso di violazioni
Inoltre, così come chiarito dall’Agenzia delle Entrate con il principio di diritto n. 23 dell’11.11.2019, trovano applicazione in via alternativa e non cumulativa gli istituti del:
- Concorso di violazioni e continuazione di cui all’articolo 12 D.Lgs. n. 472/1997;
- Ravvedimento operoso di cui all’articolo 13 D.Lgs. n. 472/1997.
Ciò significa che il contribuente potrà scegliere se beneficiare o del concorso o del ravvedimento operoso, non essendo possibile ricorrere ad entrambi i suddetti istituti.
Quindi, nella ipotesi in cui un lotto di fatture elettroniche sia respinto, potrà trovare applicazione il c.d. cumulo giuridico, in quanto si è in presenza di un concorso di violazioni, con conseguente determinazione della “sanzione che dovrebbe infliggersi per la violazione più grave, aumentata da un quarto al doppio” ex articolo 12, comma 1, D.Lgs. n. 472/1997.
Utilizzo del ravvedimento operoso
Soltanto in via alternativa il soggetto passivo potrà applicare l’istituto del ravvedimento operoso di cui all’articolo 13 D.Lgs. n. 472/1997.
Da ultimo, nel citato documento di prassi l’Agenzia delle Entrate ha rammentato che l’articolo 10, comma 1, D.L. n. 119/2018 ha introdotto una moratoria, e cioè che solo per il primo semestre del 2019 le sanzioni previste dall’articolo 6 D.Lgs. n. 471/1997:
- Non trovano applicazione qualora la fattura elettronica sia regolarmente emessa entro il termine di effettuazione della liquidazione periodica dell’Iva relativa all’operazione documentata;
- Sono ridotte dell’80%, se la fattura elettronica è emessa entro il termine di effettuazione della liquidazione Iva del periodo successivo, riduzione che si applica sino al 30 settembre 2019 per i soli contribuenti che effettuano la liquidazione periodica dell’imposta con cadenza mensile (Circolare n. 14/E/2019).
Sanzioni per l’emissione della fatture elettroniche tardive ma entro la liquidazione Iva
La trasmissione delle fatture elettroniche in un termine superiore a quello, di 12 giorni, definito dall’art. 21 comma 4 primo periodo del DPR n. 633/72, ma comunque entro la data prevista per l’effettuazione della liquidazione periodica IVA, è soggetta a sanzione in misura fissa (da 250 a 2.000 euro).
Questo è quanto indicato nella risposta a interpello n. 528/E/2019 dell’Agenzia delle Entrate. Il documento di prassi presenta peraltro altri profili di interesse, già oggetto di analisi in precedenti chiarimenti (si vedano in particolare la risposta a interpello 24 settembre 2019 n. 389 e il principio di diritto 11 novembre 2019 n. 23).
Il quesito proposto dall’istante concerne un soggetto passivo, che predisponeva, a fine mese, una fattura elettronica per prestazioni di servizi al fine di riscuotere il corrispettivo entro un certo lasso di tempo dalla data di emissione (ad es. con la formula “30 giorni data fattura fine mese”). A titolo esemplificativo, l’operatore, con riferimento a prestazioni rese nel mese di ottobre, predisponeva il file, inserendo, nel campo “Data”, il giorno 31 ottobre, procedendo, poi, alla trasmissione entro il 15 del mese successivo.
La fattura immediata, “anticipata”, avrebbe dovuto essere trasmessa entro il 12 novembre (dodicesimo giorno successivo al 31 ottobre, data indicata all’interno del file) e non entro il 15 novembre, così come avvenuto.
Nel caso di specie, l’istante rappresentava di avere emesso la fattura “in tempo utile per la liquidazione dell’imposta relativa al mese precedente”, conseguentemente potrebbe risultare applicabile la sanzione in misura fissa.
Si tratta, peraltro, come precisato dall’Amministrazione finanziaria, di una violazione “formale”, posto che tale inadempimento ben potrebbe rientrare nelle “inosservanze di formalità e di adempimenti suscettibili di ostacolare l’attività di controllo, anche solo in via potenziale”.
